Credito R&S 2015-2019: contraddizioni in corso per il design

Lo scorso 26 luglio è stata diffusa, da parte di Agenzia delle Entrate, un’inattesa risoluzione (n. 41) che segna un brusco cambio di rotta della pubblica amministrazione per i settori creativi del Made in Italy ai fini del Credito d’imposta R&S 2015-2019.

In particolare, con la citata risoluzione sono portati all’attenzione degli Uffici dell’Agenzia delle Entrate i chiarimenti forniti dal Ministero dello Sviluppo Economico (nell’aprile 2022) per la corretta individuazione dei criteri che, in generale, rilevano ai fini dell’ammissibilità al Credito d’imposta R&S 2015-2019 per il comparto della moda, della pelletteria, della gioielleria e dell’occhialeria.

IL MANUALE DI FRASCATI 2015

Le indicazioni del Mi.S.E. prendono le mosse dalla dogmatica necessità di un’applicazione generalizzata del Manuale di Frascati 2015 ai fini dell’incentivo in parola, in virtù della circostanza che il legislatore ha ricalcato le definizioni di “ricerca fondamentale”, “ricerca applicata” e “sviluppo sperimentale” contenute nel paragrafo 1.3, punto 15, della Comunicazione della Commissione Europea (2014/C 198/01) del 27 giugno 2014 in cui, al punto 75, viene precisato che: “Per classificare le diverse attività in base alla pertinente categoria, la Commissione si baserà sulla propria prassi nonché sugli esempi e le spiegazioni specifiche fornite nel Manuale di Frascati dell’OCSE”. Pertanto, secondo il Ministero, i principi generali e i criteri contenuti nelle suddette linee guida per le rilevazioni statistiche nazionali delle spese per R&S elaborate dall’OCSE assumono diretta rilevanza anche ai fini dell’applicazione della disciplina del Credito d’imposta R&S 2015-2019.

In virtù della Risoluzione 41/2022, per ogni settore (inclusi in particolare moda, pelletteria, gioielleria e dell’occhialeria), le attività qualificabili come R&S sono quelle specificamente svolte, nell’ambito di un processo di innovazione condotto da un’impresa, per il superamento di una o più incertezze scientifiche o tecnologiche, la cui soluzione non sarebbe possibile sulla base dello stato dell’arte del settore di riferimento e cioè applicando le tecniche o le conoscenze già note e disponibili in un determinato comparto scientifico o tecnologico. Solo contribuendo all’avanzamento delle conoscenze generali attraverso il superamento di ostacoli o incertezze scientifiche o tecnologiche e, quindi, producendo un beneficio per l’intera economia, le attività di R&S sono potenzialmente meritevoli di essere incentivate con la concessione di contributi pubblici.

Secondo quanto riportato nella Risoluzione 41, devono in via di principio ritenersi escluse dalle attività ammissibili al Credito d’imposta R&S 2015-2019 le attività attinenti al design e all’ideazione estetica, il cui obiettivo sia la concezione e la realizzazione di nuove collezioni o campionari che presentino elementi di novità rispetto alle collezioni o campionari precedenti con riguardo ai materiali utilizzati, alla loro combinazione, ai disegni, alle forme, ai colori e ad altri elementi rilevanti, ma il cui unico “effetto tecnico” riguardi, in senso ampio, la forma esteriore o l’aspetto estetico del prodotto.

In via generale, a ben vedere, la rilevanza ab origine del Manuale di Frascati 2015 (ossia la versione pubblicata l’8 ottobre 2015, pertanto inevitabilmente non contemplabile dall’antecedente Comunicazione 2014/C 198/01) ai fini della disciplina del Credito d’imposta 2015-2019 non è affatto pacifica, come più volte emerso anche in sede giurisprudenziale.

Val la pena inoltre segnalare che le indicazioni fornite dal Mi.S.E. appaiono non conformi ai criteri OCSE del 2015, in quanto, ad esempio, il Manuale di Frascati non richiede affatto che le nuove conoscenze acquisite da un’impresa nell’ambito delle proprie attività di R&S producano un beneficio per l’intera economia.

Anche tralasciando le numerose argomentazioni atte a negare la generica applicabilità del Manuale di Frascati 2015, non può non rilevarsi che gli specifici settori del tessile e della moda nonché tutti i settori afferenti alla produzione creativa, nel 2016 e nel 2017, sono stati destinatari di puntuali indicazioni di dettaglio atte a chiarire la portata incentivante del Credito d’imposta R&S 2015-2019, pubblicate da parte di Agenzia delle Entrate e Ministero dello Sviluppo Economico. Con la recente Risoluzione 41, è stata inopinatamente disconosciuta la portata di tali chiarimenti di prassi.

LE INDICAZIONI DI PRASSI DEL 2016 E DEL 2017

Nella circolare 5/E del 16 marzo 2016 (par. 2.1) Agenzia delle Entrate aveva precisato che “…per la concreta individuazione, nel contesto delle suddette attività di ricerca e sviluppo, delle attività da considerare ammissibili nell’ambito dello specifico settore del tessile e della moda sono valide, in linea generale, le indicazioni fornite dal Mi.S.E. con l’allegata circolare n. 46586 del 16 aprile 2009”, estendendo così al Credito d’imposta 2015-2019 i criteri applicativi fissati dal Ministero in occasione dell’analoga disciplina agevolativa 2007-2009 ex art. 1, commi 280-283, della legge 27 dicembre 2007, n. 296.

Nella sezione Domande di approfondimento relative al Credito d’imposta 2015-2019 (ora non più consultabile sul sito ministeriale), il 29 settembre 2017 il Mi.S.E. ha confermato la “Riconducibilità al beneficio del credito d’imposta delle attività di ricerca e sviluppo afferenti alle fasi a) “ricerca ed ideazione estetica” e b) “realizzazione dei prototipi” del settore tessile e moda, in continuità con la circolare n. 46586 del 16 aprile 2009 del Ministero dello Sviluppo Economico, allegata alla circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 5/E del 2016”.

Secondo le indicazioni del 2017, deve ritenersi che tra le attività di ricerca e sviluppo ammissibili al Credito 2015-2019 rientrino anche quelle poste in essere dalle imprese operanti nel settore tessile e moda “…collegate alla ideazione e realizzazione dei nuovi campionari, evidentemente non destinati alla vendita”; nel presupposto che “…in tali comparti produttivi il mantenimento del livello di competitività richiede all’impresa anche continui investimenti per l’introduzione di prodotti nuovi o notevolmente migliorati per il mercato”. Per tale motivo, nei settori in questione assumono rilievo “…quali attività di ricerca industriale e sviluppo pre-competitivo, l’insieme dei lavori organizzati all’impresa ai fini dell’elaborazione e della creazione di nuove collezioni di prodotti”.

In particolare, il MiSE chiarisce che “tale processo di creazione di prodotti nuovi o migliorati potrà in concreto apprezzarsi, a seconda dei casi e in conformità alle prassi commerciali del settore, in rapporto ai materiali utilizzati, alla combinazione dei tessuti, ai disegni e alle forme, aiolori o ad altri elementi caratterizzanti le nuove collezioni rispetto alle serie precedenti.”

Inoltre, rispondendo alla domanda se la riconducibilità al beneficio del credito d’imposta

dei lavori afferenti alle fasi della ricerca ed ideazione estetica e alla realizzazione dei prototipi dovesse intendersi circoscritta al solo settore tessile e moda, il Mi.S.E. ha precisato che l’applicazione di tale regola interpretativa “…si intende estesa anche ad altri settori afferenti alla produzione creativa (es: calzature, occhiali, gioielleria, ceramica)”.

Pertanto, sia la prassi di Agenzia delle Entrate che del Mi.S.E., sino al 2022, per i settori creativi del Made in Italy ha esplicitamente ammesso al Credito d’imposta R&S 2015-2019 le cd. “innovazioni non tecnologiche”, in virtù di un approccio diametralmente opposto a quello introdotto lo scorso 26 luglio.

RIVERSAMENTO SPONTANEO

La Risoluzione 41/2022 interviene retroattivamente sulla modalità di definizione delle attività eleggibili, con riguardo al solo previgente Credito di imposta 2015-2019, disconoscendo ora, dopo anni di validità, plurime indicazioni di prassi che affermano il contrario.

La tardività della contraddittoria Risoluzione 41 è indubbiamente estremamente penalizzante.

Risultano, al contrario, tempestive le lettere di Agenzia delle Entrate inviate ad alcuni dei contribuenti operanti nei settori merceologici del comparto della moda, della pelletteria, della gioielleria e dell’occhialeria, nelle quali si segnala che, in data 26/07/2022, Agenzia delle Entrate ha pubblicato la Risoluzione 41, invitando a valutare entro il termine del 30 settembre il riversamento in relazione al Credito d’imposta R & S utilizzato in compensazione fino al 22 ottobre 2021 e maturato nei periodi di imposta dal 2015 al 2019, nell’eventualità in cui il contribuente abbia “erroneamente usufruito dell’agevolazione”.

A ben vedere, un eventuale “errore” derivante dalla non conformità alle indicazioni della citata Risoluzione n. 41 è da attribuirsi alla mera applicazione, da parte dei contribuenti, della prassi precedente.

DOCUMENTAZIONE AI FINI DEI CONTROLLI 

Si segnala, altresì, che sempre dopo oltre sette anni dalla prima applicazione del Credito d’imposta R&S 2015-2019, Agenzia delle Entrate ha fornito – pressoché accidentalmente – indicazioni puntuali e, ancora una volta gravose per le imprese, in merito alla documentazione di rendicontazione.

In particolare, nell’ambito della citata Risoluzione 41, per la prima volta, si indica che sia l’individuazione degli specifici lavori ammissibili, sia la determinazione delle correlate spese eleggibili, non possono prescindere da una più chiara definizione della Work Breakdown Structure (o struttura analitica) del progetto di ricerca, all’interno della quale siano individuabili le singole unità più elementari (Work Packages e Work Breakdown Elements), alle quali siano associabili il team di progetto (personale interno e/o esterno all’impresa), i costi connessi, il valore dello stato di avanzamento (Work In Progress), sia in termini di costi sostenuti e sia di rapporto verso l’obiettivo.

Si auspica che tali indicazioni, in ragione della loro intempestività, siano applicate con flessibilità e ragionevolezza in sede di eventuale accertamento.

CREDITO D’IMPOSTA R&S INNOVAZIONE E DESING 2020-2031

Nella Risoluzione 41/2022, Agenzia delle Entrate ha ribadito che la nuova disciplina del Credito d’imposta, introdotta, a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso alla suddetta data del 31 dicembre 2019, dall’art. 1, commi 198 e ss., della Legge di Bilancio 2020, ha ampliato la tipologia delle attività ammissibili al beneficio. Nel nuovo contesto normativo, infatti, l’ambito oggettivo delle fattispecie agevolabili non è più circoscritto alle sole attività di R&S nell’accezione sopra ricordata, ma è stata estesa, tra l’altro, anche alle attività di design e ideazione estetica, nell’ambito delle quali, tenendo presente il carattere di misura generale del credito d’imposta, potrebbero in linea di principio rientrare, pur sempre verificandosi il requisito della novità e della significatività (e della “non ripetitività”) nonché gli altri requisiti richiesti dalla norma, alcune attività di carattere creativo.

CONCLUSIONI

A nostro avviso, l’efficacia di questa tardiva e contraddittoria istruzione, in fase di eventuale contezioso con l’Amministrazione Finanziaria sarà da dimostrare e non è escluso che si possa addivenire a sentenze favorevoli al contribuente a fronte di accertamenti fondati sull’applicazione retroattiva della Risoluzione 41/2022.

Fatte salve tutte le ragioni di natura giuridica sopra menzionate, un ripensamento della recente linea interpretativa sarebbe comunque auspicabile anche per ragioni di opportunità legate all’attuale congiuntura macroeconomica.

In tale prospettiva, penalizzare ulteriormente diversi settori strategici del c.d. Made in Italy (si pensi ad esempio al settore ceramico), già colpiti da fortissimi aumenti dei costi di produzione (in particolare a causa dei rialzi di energia e materie prime) e da limitazioni all’export in un mercato importante come quello russo, appare davvero un clamoroso autogol per il nostro paese.