Le sezioni delle Linee guida

Le Linee guida sono suddivise in quattro sezioni principali:

1. Ricerca e Sviluppo (Sezione Prima)
   Questa sezione si concentra sulle attività di R&S dal 2020 in poi, disciplinate dall’articolo 1, comma 200 della L. 160/2019 recependo i cinque criteri del Manuale di Frascati: novità, creatività, incertezza, sistematicità e trasferibilità/riproducibilità.
2. Ricerca e Sviluppo (Sezione Seconda)
   La seconda sezione analizza il credito d’imposta per il periodo 2015-2019, previsto dall’articolo 3 del Dl 145/2013, e conferma l’applicazione dei principi del Manuale di Frascati anche in questo periodo.
   
3. Innovazione (Sezione Terza)
   Questa sezione si focalizza sull’innovazione tecnologica, come definita dall’articolo 1, comma 201 della L. 160/2019, e utilizza i quattro requisiti del Manuale di Oslo: conoscenza, novità, implementazione ed uso effettivo, creazione di valore.
   
4. Design e Ideazione Estetica (Sezione Quarta)
   L’ultima sezione inquadra le attività ammissibili di design e ideazione estetica per la sola fase precompetitiva, suddividendole in quattro fasi:
   
   1. ideazione,
      
   2. progettazione,
      
   3. materializzazione,
      
   4. preserie/marketing e distribuzione.
      
      Solo le spese relative alle fasi 2 e 3 sono ammissibili ai fini dell’agevolazione.

Ciascuna sezione definisce prima il quadro normativo di riferimento, quindi individua il perimetro delle attività ammissibili. 

Il quadro normativo di riferimento

Già in premessa si chiarisce che le Linee guida sono state redatte sulla base della normativa interna, della normativa di fonte comunitaria e dei principi generali e dei criteri contenuti nella Manualistica OCSE. Tale assunto iniziale non appare condivisibile perché, con specifico riguardo al periodo 2015-2019, si confondono le fonti normative interne con quelle comunitarie, le quali non impongono alcun obbligo giuridico a carico dei contribuenti italiani (è il caso delle Comunicazioni) oppure risultano inconferenti rispetto ad aiuti di carattere generale, come quelli in commento, non rientranti nel novero degli aiuti di Stato (è il caso dei Regolamenti). Ancor meno convincente appare il richiamo al Manuale di Frascati (OCSE 2015), in quanto documento privo di carattere normativo, ufficialmente recepito nel nostro ordinamento solamente a partire dal 2020 e tradotto ufficialmente in lingua italiana solo nel dicembre 2021. 

Nella seconda sezione delle Linee guida, sempre al fine di giustificare l’applicazione retroattiva dei criteri dettati dal Manuale di Frascati (OCSE 2015) si riporta il seguente periodo tratto dalla prassi delle Entrate e ministeriale (circ. 5/2016): «le attività di ricerca e sviluppo sono volte all’acquisizione di nuove conoscenze, all’accrescimento di quelle esistenti e all’utilizzo di tali conoscenze per nuove applicazioni», senza considerare che l’utilizzo di conoscenze esistenti per nuove applicazioni non è ricerca e sviluppo, bensì innovazione, come spiegano le stesse Linee guida al par.1.1.3.6. In aggiunta, la stessa circ. 5/2016 faceva propria la circ. n.46586 del 16.04.2009 del Ministero dello Sviluppo Economico che puntualizzava come tra le attività ammissibili al credito d’imposta R&S fossero comprese attività di innovazione secondo il Manuale di Oslo.

Positiva invece l’applicazione estensiva dei criteri dettati dall’art. 2, comma 3, del decreto del MISE del 26 maggio 2020, anche alle attività di ricerca e sviluppo svolte nel periodo 2015-2019, in quanto espressione di principi generali coerenti anche con la ratio della norma agevolativa previgente. Appare tuttavia poco plausibile la considerazione presente nel par.2.1.3, secondo cui tale interpretazione estensiva sarebbe coerente con l’espresso riferimento alle attività di innovazione contenuto nella Comunicazione 2006/C 323/01, che confermava l’inclusione di alcune attività di innovazione nello sviluppo sperimentale. A tal proposito, sembra più ragionevole ipotizzare che la Commissione abbia voluto ricomprendere nello sviluppo sperimentale anche alcune innovazioni di prodotti significativamente migliorati rispetto a quelli presenti sul mercato.

La terza sezione definisce in modo chiaro i requisiti previsti dal Manuale di Oslo (OCSE 2018) per l’innovazione tecnologica agevolabile a partire dal 2020; viceversa, la quarta sezione ignora del tutto la prassi ministeriale vigente nel periodo 2015-2019 che affermava in modo inequivocabile che le attività strettamente riconducibili alla nozione di ricerca industriale e allo sviluppo sperimentale sono, nel settore del tessile e della moda, quelle che precedono la fase realizzativa del campionario o della collezione e sono collegate alla fase ideativa dello stesso e della realizzazione dei prototipi (Circolare Agenzia delle Entrate n. 5/E del 2016 par.2.1 nella quale si richiama l'allegata Circolare n. 46586 del 16 Aprile 2009). Peraltro, con i chiarimenti rilasciati dal MISE il 29.09.2017 e pubblicati sul suo sito istituzionale sotto forma di FAQ, tale prassi era stata estesa ad anche altri settori ugualmente caratterizzati dalla necessità di effettuare importanti e continui investimenti nella realizzazione di innovazioni estetiche.

L’individuazione del perimetro delle attività ammissibili

In termini generali, le Linee guida attribuiscono alla R&S un’accezione formalistica, di stampo accademico, più consona forse alle attività svolte nelle grandi imprese rispetto alla realtà esistente in tante PMI italiane (cfr. par.1.1.3.4).

Più in dettaglio, si condivide la scelta di includere gli studi di fattibilità nella R&S, così come previsto dalla previgente normativa (DM 27 maggio 2015), nonostante secondo le Comunicazioni comunitarie citate dalle Linee guida tali attività risultino al di fuori del perimetro della R&S. Tale scelta sembra riconducibile ad un’interpretazione estensiva adottata dal MIMIT dei criteri dettati dal Manuale di Frascati (cfr. par. 2.114).

Non convincente appare invece la scelta di rimodulare le fasi in cui si articola l’attività di ideazione estetica e design rispetto a quanto già previsto dalla precedente prassi ministeriale (cfr. Circolare n. 46586 del 16 Aprile 2009). In particolare, nel par.4.2 si confondono le attività volte a individuare le tendenze della moda o dello stile con l’ideazione estetica, in quanto tali attività precedono la fase di ideazione estetica vera e propria, che è invece costituita dall’analisi delle informazioni raccolte sulle tendenze stilistiche in atto e dallo sviluppo di pannelli o altri strumenti di ispirazione (moodboard) che raccolgono immagini, tessuti, campioni di colore e altri elementi visivi che definiscono l’atmosfera e il concetto della collezione, fornendo anche una guida alla successiva fase di progettazione. Inoltre, non è chiaro perché qui si escludono le attività volte a individuare le tendenze della moda o dello stile, mentre nella R&S si includono le analisi di mercato. 

Conclusioni

Nonostante l’accezione restrittiva, ossia solamente tecnico-scientifica, attribuita dal DM 26.05. 2020 ai concetti di R&S e innovazione rispetto a quanto previsto dalla manualistica OCSE e malgrado le incoerenze già rappresentate, l’avvio della procedura di certificazione della qualificazione degli investimenti effettuati o da effettuare resta un passo importante per fruire dei bonus in commento in condizioni di certezza operativa e ridare quindi fiducia alle imprese.

Il suggerimento operativo è certamente quello di iniziare subito la verifica circa la possibilità di ottenere la certificazione sulle attività di R&S svolte nel periodo 2015-2019 in ragione dei termini ravvicinati della c.d. “sanatoria” fissati oggi al 31 ottobre 2024.

L’ottenimento della certificazione per le attività di R&S svolte nel 2015-2017 avrà probabilmente l’effetto di blindare definitivamente i crediti maturati in quei periodi d’imposta in ragione della scadenza dei termini ordinari di accertamento, in quanto, a fronte di attività validamente certificate, appare arduo poter contestare l’inesistenza di tali crediti e allungare i termini di accertamento fino a otto anni.

Di seguito, sarà opportuno verificare la possibilità di ottenere la certificazione sulle attività di R&S svolte a partire dal 2020 e poi valutare se richiedere la certificazione anche per le altre attività di innovazione tecnologica, digitale 4.0, ecologica, design e ideazione estetica.

Resta aperta la spinosa questione dell’applicazione retroattiva del Manuale di Frascati e, soprattutto, delle attività di design e ideazione estetica agevolate nel 2015-2019 dalle imprese operanti nei settori del c.d. Made in Italy, che risultano non certificabili in base alle Linee guida appena emanate.  L’auspicio è ancora che si possa trovare una soluzione di compromesso, viceversa è plausibile prevedere una proliferazione del contezioso tributario nei prossimi mesi.